从财务报表看企业税收风险（一）

原创 四季梦 四季梦620 2021-01-07

从财务报表看企业税收风险

目录

一、金税三期下财务报表的税收风险

二、企业相关涉税指标分析

三、基于报表分析税收风险管理的相关建议

一、金税三期下财务报表的税收风险

（一）认识金税三期数据预警系统

（二）金税三期下税务异常指标预警

（三）金税三期下财务报表异常指标预警

（一）认识金税三期数据预警系统

金税三期系统是税收管理信息系统工程的总称，说白了就是横（所有税种、所有部门，比如工商、海关等）纵 （总局和分局）统一联网。

税务机关通过金三大数据预警系统，对企业提供的资产负债表、利润表、增值税纳税申报表、企业所得税预缴 申报表以及企业所得税汇算清缴报告和发票等信息进行全方位的分析，对各项指标进行比对，而比对出的异常指标 将成为企业被稽查的直接导火线。

“金税三期”到底有多强大？　　

1．评估纳税人的税号下，进项发票与销项发票的行业相关性、同一法人相关性、同一地址相关性、数量相关 性、比率相关性……增值税发票还敢虚开吗?　　

2．开票软件已经增加了商品编码，之后就是开发开票软件的单位编码。如：重量以克、千克计量；长度以米、 千米计量……等等，一旦有了 “单位编码 ”，大数据准确性会超出您想象，它会比你自己更了解你的库存状况， 库存账实指标还能作假吗？　　

3．商品品目由商品编码控制、商品数量由单位编码控制，单价、金额本身就是数字，大数据计算你的商品增值 额，库存存量额（以及增值税的留抵），增值税还能逃吗？　　

4．大数据还知道您发生了多少固定资产发票（买过多少房，买过几辆车）；多少费用发票（多少是加油的、多 少是办公的、多少是差旅的，多少是请客的），通过同行业比对知道应该产生多少利润，企业所得税还能逃 吗？　　

5．五证合一，税务、工商、社保合并接口，再虚做几个人工资没余地了，个人所得税和社保还能逃多少！　　

国税局运用"互联网"，依靠"网络爬虫"技术，自主研发了互联网涉税信息监控平台，在互联网信息汪洋大海中 实时精准查找上市公司股权交易信息等，让税收征管效率呈现几何倍增！

警惕：金税三期加大了违法成本

（1）增强金税三期、加大税收电子信息系统征管功能，强化对纳税人全面涉税业务监控功能，是首要任务。

（2）提高应对纳税人偷漏税等税收违法问题的技术手段。

（3）让纳税违法分子税收违法成本进一步增加（加大处罚力度和法律责任追究）。

（4）通过媒体公开违法者信息，“一处失信、处处受限”的信用惩戒大网，随着国地税合并，统一行动在全国 展开。“失信者寸步难行”成为现实。

（二）金税三期下税务异常指标预警

1．增值税专用发票用量变动异常

使用量变动指标值=一般纳税人本期专票使用量－一般纳税人专票上月使用量。

异常表象：增值税专用发票用量骤增，除正常业务变化外，可能有虚开现象。这是个很简单的计算公式，对于 对外虚开发票的企业来说，问题很容易就暴露出来！

预警值：纳税人开具增值税专用发票超过上月30%（含）并超过上月10份以上。

检查重点：纳税人的购销合同是否真实，纳税人的生产经营情况是否与签订的合同情况相符并实地检查存货 等。检查存货类"原材料"、"产成品"以及货币资金"银行存款"、"现金"以及应收帐款、预收帐款等科目。

对于临时增量购买专用发票的还应重点审查其合同履行情况。

合同、资金、发票、运输四流一致

2．增值税一般纳税人税负变动异常

税负变动指标值=税负变动率；税负变动率=（本期税负－上期税负）÷上期税负×100%；税负=应纳税额÷应税销售收入× 100%。

异常表象：纳税人自身税负变化过大，可能存在账外经营、已实现纳税义务而未结转收入、取得进项税额不符 合规定、享受税收优惠政策期间购进货物不取得可抵扣进项税额发票或虚开发票等问题。

这个指标是最常见也是最能反映问题的，大部分企业财务人员都需要自行计算自己的税负是否在合理的区间， 经常自查才能避免问题的出现。

预警值：±30%

检查重点：纳税人的销售业务，从原始凭证到记帐凭证、其中销售收入、应收帐款、货币资金、存货等将本期 与其他各时期进行比较分析，对异常变动情况进一步查明原因，以核实是否存在漏记、隐瞒或虚记收入的行为。检 查企业固定资产抵扣是否合理、有无将外购的存货用于职工福利、个人消费、对外投资、捐赠等情况。

（三）金税三期下财税报表异常指标预警

1．主营业务收入与增值税纳税申报表 商业零售或服务型企业在纳税申报时，主营业务收入对应的增值税纳税申报表，应当有“未开具发票销售额” 的金额申报，否则将存在纳税风险预警。

商业零售或服务型企业，特别是经营终端消费或服务的餐饮、健身、烟酒、食品、手机、家电、服装、汽车修 理等企业，一般应该有无票收入。

根据过去涉税案件统计以及对零售纳税人调查及国有商业零售企业无票收入占总销售收入比例等佐证，绝大部 分商业零售或服务型企业无票收入一般应大于销售收入的30%，其无票收入一般在总收入的30%-70%之间。

2．其他业务收入与增值税纳税申报表

企业在进行利润表申报时，如果有其他业务收入，就有可能存在与主营业务适用税率不一样的涉税业务纳税申 报，否则将存在纳税风险预警。

例如：企业在生产经营的过程中难免会产生一些非主营业务收入，而且也应当存在一些其他业务收入。如：建 筑企业应当存在一些边角余料的销售收入（其他业务收入），在增值税纳税申报时，边角余料的销售收入应当有适 用13%税率的业务收入。

3．营业外收入与增值税纳税申报表

企业在进行利润表申报时，如果有营业外收入，就有可能存在与主营业务适用税率不一样的涉税业务纳税申报，否则将存在纳税风险预警。

营业外收入主要包括：非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、出售无形资产收益、债务重组利得、企 业合并损益、盘盈利得、因债权人原因确实无法支付的应付款项、政府补助、教育费附加返还款、罚款收入、捐赠 利得等。如果：企业出现固定资产处置时，很可能就应该有适用3%税率（减征按2%）或13%适用税率的涉税收入申 报。

4．季度末，成本毛利率变化异常

除企业经营业务本身受季节性影响外，一般情况下，企业毛利率相对来说是比较均衡的，如果在季度末3、6、9 、12月份，毛利率低于其他月份，很有可能说明企业人为调节利润，将存在纳税风险预警。

根据税总发〔2018〕32号文规定，实现网上办税系统与企业财务软件的对接，实现申报表、财务报表联网报 送，缩短企业的纳税申报时间。这样一来，税务部门对企业的财务数据达到了实时动态监控，分析也更加具体。如：企业在1、2月份有盈利，3 月份仍然有盈利，但财务人员为了在一季度进行企业所得税预申报时，不缴纳企业所得税，人为的在3月份多结转成 本与费用，使得企业出现亏损，4月份调账冲减多结转成本费用，达到不预交企业所得税的目的。

5．主营业务收入增长率与债权增长率变化异常

企业主营业务收入与上年同期的增长率，同企业债权同期的增长率比较，如果企业债权同期的增长率大于主营 业务收入同期的增长率，很有可能说明企业存在有收入未及时确认的现象。

如果“应收账款+应收票据+预收账款”同期增长率大于主营业务收入的同期增长率，很有可能说明企业存在有 收入未及时确认的现象。

6．主营业务收入费用率同期或行业比对异常

主营业务收入费用率=本期期间费用÷本期主营业务收入

主营业务收入费用率明显高于行业平均水平或高于上年同期，将存在涉税风险，有可能说明企业有多提、多摊 相关费用、将资本性支出一次性在当期列支等现象。

除企业经营业务本身受季节性影响外，一般情况下，企业收入费用率相对来说是比较均衡的，如果企业为了调 节利润，出现大量的过路过桥费、油料费、办公费用、劳务费、劳保费、工资剧增、折旧摊销剧增等现象，很有可 能说明企业有虚列成本费用的现象。

7．企业连续多年亏损，却持续不断经营

企业经营的目的之一就是股东利益最大化，然而有些企业从开业以来，一直就是处在亏损状态，真可谓是“长 亏不倒”企业。

“长亏不倒”企业也是涉税的重点预警。“长亏不倒企业”可能在小型企业中居多，然而，在企业长亏的情况下，企业的资产、成本、费用却在不断的增 加，甚至企业早已“资不抵债”了，却依然“活得”好好的。很显然，这个“账”值得让人深思。

二、企业相关涉税指标分析

（一）财务报表涉税分析的主要方法

（二）资产类报表项目涉税分析

（三）负责和所有者权益类报表项目涉税分析

（四）利润类报表项目涉税分析

（五）其他综合项目涉税分析

（一）财务报表涉税分析的主要方法

1．比较分析法（趋势分析、横向分析、差异分析）

2．比率分析法（结构比率、相关比率）

3．因素分析法（比率因素分解、差异因素分解）

（二） 资产类报表项目涉税分析

1．货币资金

2．应收账款

3．其他应收款

4．预付账款

5．存货

6．固定资产

1．货币资金

企业货币资金的数量与企业的生产、经营密切相关，又因为货币资金的流通性最强的特点，也是企业涉税最高 的报表项目。

（1）货币资金的异常变动，需要关注其变化原因，通过货币资金与有关收入明细账户的核对，检查是否存在未 入账收入的情况；

（2）通过货币资金的支付与有关成本费用账户核对，审查成本费用列支的真实性、合法性、合理性，并确定对 纳税额影响。

【案例1】

某商贸企业，年销售额约30万元，但“货币资金”期末余额长期很大，约50万元。

疑点分析：很有可能是因为“白条抵库”、“收到货款挂往来未确认收入”等现象，很有可能说明企业有推迟 纳税的嫌疑。

【案例2】

某企业支付人工费用每年支出总额约120万元，其中每月有70万元通过网银支付给员工，另外50万通过使用现金 发放的方式支付员工工资，该部分员工大部分不在公司交社保。

疑点分析：目前网银支付工资报销款已是普及型的操作方式，该企业存在大量现金支付工资的情况存在异常， 有可能存在多列人员加大人工费用的可能。

2．应收账款

应收账款是指企业因销售商品、产品或提供劳务等原因向购货客户或接受劳务的客户收取的款项或代垫的运杂 费。

税务总局在评估文件中讲到“如果一个企业的应收账款大幅增加，而利润表中的营业收入本年跟上年相比却持 平或者下降的，则企业可能存在隐瞒收入，多计成本费用的情况”。

（1）应收账款本期余额大幅增加

需要关注：

一是，要注意与收入的增长幅度是否同步；

二是，要注意与利润表上营业收入发生额进行比较。现将收入计算成含税收入与应收账款的发生额比较，进一 步落实企业是否存在隐瞒收入的问题。

【案例3】

某企业是当年新成立的企业，年度财务报表选取：

项目	期末数	项目	期末数
货币资金	54 774.85	应付职工薪酬	126 096.83
应收账款	42 358 042.95	应交税费	7 150 041.83
固定资产	3 481 362.36	长期应付款	4 172 166.85
		实收资本	30 000 000.00
营业成本	16 114 817.78	营业收入	24 370 829.39

该企业当年营业收入为2 437万元，应收账款余额为4 235万元，说明企业存在借方是应收账款，贷方未对应收入的问题。因此存在隐瞒收入的可能。

（2）应收账款余额巨大，且长期挂账

需要关注：企业可能存在虚增收入，虚开发票的问题。一般会通过函证长期挂账的客户确认应收账款余额的真 实性。

（3）应收账款的期末余额大幅减少

应收账款的期末余额大幅减少，需要关注

①收入的确认由权责发生制变成收付实现制；税法和财务准则都不认可，应调整。

②对长期挂账的应收账款计提巨额坏账准备或作为坏账核销。

③是否发生了债务重组。坏账损失和债务重组，要进一步查看企业是否申报A105090资产损失税前扣除及纳税调 整明细表以及105100企业重组纳税调整明细表。

3．其他应收款

其他应收、暂付款主要包括：应收的各种赔款、罚款；应收出租包装物租金；应向职工收取的各种垫付款项；备用金（向企业各职能科室、车间等拨出的备用金）；存出保证金，如租入包装物支付的押金；预付账款转入；购 买股票后应收的包括在股票价格中的已宣告发放的股利；其他各种应收、暂付款项。

“其他应收款”如果存在以下情况一般会作为重点检查的项目：

（1）员工个人从企业借款形成的其他应收款，主要涉税风险：

一方面在增值税上无论是否有偿借款，企业均需要做视同销售处理按照“贷款服务”缴纳增值税；

另一方面个人的借款在借款年度终了后未归还借款的，需要按照“工资薪金所得”缴纳个人所得税。从纳税的 角度来讲，不论是对企业还是个人而言，纳税负担都比较重。

（2）股东个人从企业借款形成的其他应收款，主要涉税风险：

一方面在增值税上无论是否有偿借款，企业均需要做视同销售处理按照“贷款服务”缴纳增值税；

另一方面股东个人的借款在借款年度终了后未归还借款的，需要按照“股息红利”缴纳个人所得税，按借款额 20%计算个人所得税。

（3）其他应收款出现负数或红字余额，主要涉税风险：

如果当其他应收款出现贷方余额时，表明企业极有可能利用“其他应收款”这一科目来隐藏收入，以达到少交 税或不交税的目的。

【案例4】某税务局检查人员查看某企业的财务报表发现资产负载表中“其他应收款”项目为负数。经进一步检 查其科目明细账发现，该企业6月份有一笔其他应收款业务的摘要为“收回欠款”，进一步查阅凭证：

借：银行存款 120 000

贷：其他应收款 120 000

所附原始凭证，银行进账单和专用技术转让书。

其转让收入应计入营业外收入，并结转无形资产净值计入营业外支出。

该笔业务对该企业的影响：

偷逃增值税；

企业所得税汇算清缴中收入少列、费用多列；

财务报表中无形资产虚列。

（4）费用支出类挂账，主要涉税风险：

一是，费用实际发生发票已经取得，但由于企业经营状况较差，减少账面亏损的原因而挂账；

二是，费用已经实际发生，但因各种原因无法取得发票而挂账。

以上两种情况都会导致企业收入和费用不匹配，很容易被税务机关的大数据分析系统查出问题。

（5）关联企业之间交易的挂账

【案例5】K投资公司向银行、证券公司等多家金融机构贷款并支付利息费用，但K投资公司借款并非全部用于本 公司生产经营，而是被两家股东YH公司和HS公司长期占用。

虽然在此过程中，两家股东公司有借有还，但K投资公司“其他应收款”项目始终保持较高余额。K投资公司全年向金融机构借款累计额度超过39亿元。YH公司和HS公司当年12月31日的资产负债表信息显示，共计占用K投资公司 资金逾20亿元人民币，而K投资公司将这些借款资金产生的近2亿元利息支出全部计入当年财务费用并在税前进行了列支。

根据企业所得税法第八条和企业所得税法实施条例第二十七条相关规定：“企业发生的相关费用应与企业现在 和未来取得收益直接相关，否则不能进行税前扣除。”检查人员认为，K投资公司的借款超过了自身经营需要，被股 东企业长期占用并且未合理分担利息支出，因此企业需要对税前不合理列支的财务费用进行纳税调整。

经核算，K投资公司税前共多列支利息费用2.47亿多元。关联资金占用，应视同销售处理，核定利息要求借出方缴纳增值税、企业所得税。

4．预付账款

（1）挂账时间长、余额过大，税务机关会认为你涉嫌不按规定取得进项发票或者有不开发票的行为；

（2）有假借预付账款之名，行融资之实。

【案例6】 某企业被税务机关检查时发现，该企业的流动资产1亿元左右，其中预付账款约4 000万，占到流动资产的40%。进一步检查该科目的明细账，发现企业的预付款主要是母公司向子公司预付，但子公司和母公司之间没有签任何购 销合同，不属于购销业务中的商业信用。

经进一步核实：发现实际性质就是关联方之间的资金借款，由于检查当期，母公司属于正常的纳税期，子公司 属于免税优惠期，母公司无偿把资金借给子公司使用，造成国家税收的减少。

5．存货

对于大多数企业，流动资产中比重最大的一般就是企业的存货。

（1）存货的计价方法

了解企业存货的计价方法应通过企业的报表附注，了解企业取得和发出存货的计价方法。

计划成本法、售价金额核算法。

复算是否存在差异调整计算不准确的情况。

（2）期末存货余额过大

如果期末存货过大，超过流动资产的50%，且存在长期不动的存货物资。需要进一步对库存物资进行实地盘点。

可能存在的问题：

账外收款，没有及时确认收入结转成本；

存在需要报废存货物资。

【案例7】某汽车4S店，总资产1亿元，存货占4 000万元，该店经营的汽车平均单价15万左右，大约200台整车。可是该4S店的经营场所存放的车辆看上去并不多。税务机关稽查人员要求库存实地盘点。

实地盘点后，发现整车数量账实相符，但一些料件远远小于账存数。

经核实发现：4S提供维修、保养、装饰等服务一般都是对个人，对不要发票的个人会给一定价格优惠，所以这 些没有开具发票的业务企业没有确认收入，对应的材料成本也没有结转，导致少交增值税和企业所得税。

结果：补缴税款、滞纳金和罚款。

（3）存货余额大幅度增加

在存货余额大幅度增加的同时，还要结合预收账款余额的变动情况一并检查核对。

如果预收账款余额也比较大，关注企业是否存在销售挂账的问题，就是指企业货物已经发出，款项已经收到， 但是由于对方可以不开发票或者延期开票，所以企业把收到的货款挂在预收账款，账上不确认收入，产品的销售成 本也没有结转。

盘点报告可以暴露存货账实不符的事实。

（4）存货余额大幅度减少

存货余额大幅度减少，利润表中的营业收入增幅不明显，存在隐瞒收入或者视同销售没有确认收入。

第一种情况：以存货对外投资

【案例8】

某企业以成本价为700万元的存货对外投资，会计处理：

借：长期股权投资 7 000 000

贷：库存商品 7 000 000

该批商品的市价为800万元，该笔投资后该企业购买被投资企业30%的股权，属于非控股合并中形成的长期股权投资。

正确的处理为：

借：长期股权投资 9 040 000

贷：主营业务收入 8 000 000

应交税费——应交增值税（销项税） 1 040 000

借：主营业务成本 7 000 000

贷：库存商品 7 000 000

处理结果：补缴增值税及附加税；补缴企业所得税；滞纳金和罚款。

PS：以存货抵债、以存货发放福利都会存在类似的问题。

6．固定资产

（1）如果企业“固定资产”期末原值减少，说明该企业当期很有可能发生了“固定资产”处置，无论是“利 得”还是“损失”，一旦有发生资产处置，就需要缴纳资产处置的流转税。

处置2009年度以前取得的固定资产，纳税人适用按照简易办法依3%征收率减按2%征收增值税，处置2009年度以 后取得的固定资产，纳税人应按增值税税率缴纳增值税。

【案例9】某公司建设了一栋办公楼，有城东建筑公司承建，合同金额1 800万元，工程结算金额1 950万元，因 工程进度、质量等方面的原因，该公司迟迟未支付工程结算款，城东建筑公司也未对嘉兴公司开具发票。

然而，办公楼该公司已于2017年1月1日投入使用，对于未取得发票的固定资产入账，税务上有何风险？据国税 函〔2010〕79号第五条规定：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规 定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内 进行。

正确的税务处理

该公司应当在办公楼投入使用后，将在建工程转为固定资产的账务处理，同时按规定计提固定资产的折旧，但 应在当年企业所得税汇算清缴前取得结算发票，同时根据发票金额对固定资产原值进行调整。

如果仍未取得发票，那么，在当年的企业所得税汇算清缴时，所计提折旧不得在企业所得税前扣除，对利润进 行调增，补缴所得税。